La fiscalité du commerce électronique au Luxembourg

Fiscalité du commerce électronique : la question de l'établissement stable pour les sociétés qui exploitent des sites internet

Encouragé par la politique économique du Luxembourg, l'e-commerce est une activité qui tend à se développer, proposant des produits et des services en ligne. Nous avons donc demandé à un expert d'éclaircir la question de la fiscalité du commerce électronique, à l'échelle du Luxembourg mais aussi au niveau international.

En droit fiscal international, on considère généralement qu'une société dispose d'un établissement stable dans un état lorsqu'elle dispose dans cet état d'une installation fixe d'affaires. Avant d'aborder la question de la fiscalité du commerce électronique au Luxembourg, voyons les trois éléments que suppose cette notion d'installation fixe d'affaires :

• Une installation: c'est-à-dire d'une infrastructure dotée d'un minimum de consistance,
• Fixe: c'est-à-dire que l'installation considérée doit être dotée d'un certain degré de permanence. La simple présence d'un stand sur une foire-exposition ne suffirait par exemple pas à caractériser la présence d'un établissement stable,
• D'affaires: l'installation considérée doit servir à conclure des affaires, c'est-à-dire à accomplir des actes commerciaux (et partant, générer du chiffre d'affaires). Une installation permanente qui serait maintenue dans un pays dans le simple but de rassembler des informations ne suffirait par exemple pas à caractériser la présence d'un établissement stable.

Le critère de l'installation fixe d'affaires permet de caractériser (grâce à l'abondante jurisprudence internationale) assez facilement l'existence d'un établissement stable pour les sociétés qui exercent une activité commerciale ou industrielle traditionnelle.

Mais ce même critère est plus difficile à mettre en œuvre lorsqu'il s'agit de caractériser la présence d'un établissement stable au sens fiscal d'une société qui exerce une activité relevant du commerce électronique, tant il est vrai que le caractère essentiellement « numérique » de ce type d'activités rend plus délicat les efforts de localisation fiscale de l'activité.

Comme en matière de TVA (TVA e-commerce luxembourgeoise), une distinction entre les sociétés qui exploitent des sites marchands¹ (de type vente de produits par internet) et celles qui exploitent des sites de service (de type vente de services tels que le téléchargement) doit être opérée.

A - Les sociétés e-commerce du Luxembourg qui exploitent des sites marchands

Les sociétés qui exploitent des sites marchands¹ sont celles qui vendent des produits par internet (par exemple la vente du « Précis de Droit Comptable » sur le site www.amazon.fr).

Ce cas est sans aucun doute le plus simple puisque ces entreprises maintiennent la plupart du temps un stock, et, dans tous les cas, elles disposent d'une centrale d'achat ou d'une centrale logistique, dont la localisation caractérisera la présence d'un établissement stable au sens fiscal.

B - Les sociétés de commerce électronique du Luxembourg qui exploitent des sites de services 

Les sociétés qui exploitent des sites de services sont celles qui proposent des services que l'on peut consulter ou télécharger de manière payante par internet (par exemple l'accès à la documentation fiscale luxembourgeoise complète sur le site de LexNow).

Les entreprises qui proposent ce type de services ont parfois une présence physique très réduite, puisque tant la nature que le contenu de leur activité sont essentiellement numériques.

Et souvent, l'élément le plus tangible de ces entreprises est le seul serveur informatique sur lequel est hébergé le site internet. Deux situations se présentent alors : 

• Soit la société qui exploite le site internet possède ses propres serveurs informatiques sur lesquels elle héberge son site internet : lorsqu'une société possède (ou loue) ses propres serveurs informatiques, on considère généralement que cette société a un établissement stable dans le (ou les) pays où sont situés les serveurs informatiques, et cela, même si l'entreprise n'embauche pas de personnel pour assurer la maintenance de ces serveurs dans les pays considérés (précision apportée par un commentaire de l'OCDE); 
• Soit la société qui exploite le site ne possède pas ses propres serveurs informatiques : dans cette hypothèse, la société qui exploite le site internet doit passer un «contrat d'hébergement» pour faire héberger son site internet sur le serveur d'un fournisseur de services d'hébergement. Dans ce cas, les serveurs informatiques ne constituent plus un établissement stable au sens fiscal. Et en l'absence d'autres éléments tangibles (présence de bureaux, etc...), c'est uniquement dans l'état de leur siège social que ces entreprises sont imposables, à condition toutefois qu'il s'agisse bien également du pays où s'effectue également la direction effective de l'entreprise.

¹ Site marchand : un site marchand (appelé aussi e-commerce ou e-business) est un site internet conçu pour vendre des produits ou articles divers. Grâce à une fonction de base de données d'images et de descriptions de produits et d'un panier (paiement sécurisé), n'importe qui peut passer une commande.